Налогообложение иностранных компаний

Специально для Клерк.Ру

В соответствии с положениями Налогового кодекса, налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и сборы (ст.19 НК РФ).

Особенности исчисления налога на прибыль иностранными организациями:

  • осуществляющими предпринимательскую деятельность на территории РФ (в случае, если такая деятельность создает постоянное представительство),
  • получающими доход из источников в РФ (не связанными с деятельностью через постоянное представительство),

регламентированы положениями статей 306 — 309 Налогового кодекса.

При этом, в соответствии с положениями ст.7 Налогового кодекса, если международным договором РФ, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров РФ.

📌 Реклама Отключить

Действующие международные договора, заключенные РФ во избежание двойного налогообложения можно найти на сайте, так же перечень договоров приведен в Письме Минфина от 23.03.2011г. №03-08-05.

При осуществлении деятельности на территории РФ, иностранная организация должна встать на учет в ФНС в соответствии с п.1 ст.83 Налогового кодекса.

Особенности постановки на учет иностранных организаций установлены Приказом Минфина РФ от 21.10.2010 №129н «Об утверждении Особенностей учета в налоговых органах физических лиц — иностранных граждан, не являющихся индивидуальными предпринимателями».

Если предпринимательская деятельность иностранной организации на территории РФ приводит к возникновению постоянного представительства, то определение доходов такого постоянного представительства, подлежащих налогообложению в РФ, производится с учетом (п.9 ст.307 НК РФ):

📌 Реклама Отключить

  • выполняемых в РФ функций,
  • используемых активов,
  • принимаемых экономических (коммерческих) рисков.

В данной статье будут рассмотрены особенности налогового учета иностранных организаций, осуществляющих деятельность через постоянное представительство на территории РФ.

ПОСТОЯННОЕ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО ИНОСТРАННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

Под постоянным представительством иностранной организации в РФ для целей налога на прибыль, в соответствии с п.2 ст.306 Налогового кодекса, понимается:

  • филиал,
  • представительство,
  • отделение,
  • бюро,
  • контора,
  • агентство,
  • любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации (далее — отделение),

через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ, связанную с: 📌 Реклама Отключить

  • пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;
  • проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;
  • продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;
  • осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности (за исключением деятельности подготовительного и вспомогательного характера при отсутствии признаков постоянного представительства).

Так же, в соответствии с п.9 ст.306 НК РФ, иностранная организация рассматривается как имеющая постоянное представительство в случае:

  • если эта организация осуществляет поставки с территории РФ принадлежащих ей товаров, полученных в результате переработки на таможенной территории или под таможенным контролем,
  • если эта организация осуществляет деятельность, отвечающую признакам, предусмотренным п.2 ст.306 НК РФ, через лицо, которое на основании договорных отношений с этой иностранной организацией представляет ее интересы в РФ, действует на территории РФ от имени этой иностранной организации, имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий от имени данной организации, создавая при этом правовые последствия для данной иностранной организации (зависимый агент).

Кроме того, в случаях, если иностранная организация оказывает услуги и получает доходы на территории РФ регулярно (пусть и не постоянно), например – путем направления своих специалистов для оказания таких услуг, то такая коммерческая деятельность, по мнению Минфина, приводит к образованию постоянного представительства. 📌 Реклама Отключить

Именно такое мнение содержится в Письме Минфина от 26.03.2010г. №03-08-05:

«Критериями, по которым определяется факт образования постоянного представительства иностранной организации на территории РФ, являются следующие.

Как правило, все соглашения об избежании двойного налогообложения содержат определение термина «постоянное представительство», который означает постоянное место деятельности, через которое предприятие одного Договаривающегося государства полностью или частично осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся государстве.

Определение, таким образом, содержит следующие условия:

  • существование места деятельности;
  • это место деятельности должно быть «постоянным», то есть должно быть установлено в определенном месте с определенной степенью постоянства;
  • осуществление коммерческой деятельности предприятия через постоянное место деятельности.

Выражение «место деятельности» означает любые помещения, средства, оборудование или установки, используемые для проведения бизнеса предприятия, независимо от того, исключительно они используются для этой цели или нет. 📌 Реклама Отключить

Место бизнеса может также существовать и без отдельного помещения.

Также таким местом деятельности может считаться и другое предприятие, через которое осуществляется предпринимательская деятельность иностранной компанией на основе регулярно заключаемых договоров.

Чтобы место деятельности составляло постоянное представительство, предприятие, пользующееся им, должно производить через него полный или частичный бизнес.

Деятельность не обязательно должна быть производственного характера.

Более того, деятельность не обязательно должна быть постоянной, то есть производиться без перерыва в операциях, но при этом операции должны иметь регулярный характер.

Учитывая вышеизложенное, если иностранная компания оказывает услуги:

  • по миграции данных,
  • контролю,
  • консультационные услуги по внедрению на территории РФ обновления программного обеспечения, используемого в производственной деятельности российской организации,

регулярно на основе заключенного долгосрочного договора с данной российской организацией в течение нескольких налоговых периодов, то такая деятельность иностранной компании может рассматриваться как приводящая к образованию постоянного представительства на территории РФ.» 📌 Реклама Отключить

В соответствии с п.4 ст.306 НК РФ, осуществление иностранной организацией на территории РФ деятельности подготовительного и вспомогательного характера (при отсутствии признаков постоянного представительства), не приводит к образованию постоянного представительства.

К подготовительной и вспомогательной деятельности, в частности, относятся:

1. использование сооружений исключительно для целей хранения, демонстрации и (или) поставки товаров, принадлежащих этой иностранной организации, до начала такой поставки;

2. содержание запаса товаров, принадлежащих этой иностранной организации, исключительно для целей их хранения, демонстрации и (или) поставки до начала такой поставки;

3. содержание постоянного места деятельности исключительно для целей закупки товаров этой иностранной организацией;

4. содержание постоянного места деятельности исключительно для сбора, обработки и (или) распространения информации, ведения бухгалтерского учета, маркетинга, рекламы или изучения рынка товаров (работ, услуг), реализуемых иностранной организацией, если такая деятельность не является основной (обычной) деятельностью этой организации;

📌 Реклама Отключить

5. содержание постоянного места деятельности исключительно для целей простого подписания контрактов от имени этой организации, если подписание контрактов происходит в соответствии с детальными письменными инструкциями иностранной организации.

Кроме того, иностранная организация не рассматривается как имеющая постоянное представительство, если она осуществляет деятельность на территории РФ через:

  • брокера,
  • комиссионера,
  • профессионального участника российского рынка ценных бумаг,
  • любое другое лицо, действующее в рамках своей основной деятельности.

В соответствии с п.10 ст.306 НК РФ, тот факт, что лицо, осуществляющее деятельность на территории РФ, является взаимозависимым с иностранной организацией, при отсутствии признаков зависимого агента, предусмотренных п.9 ст.306 НК РФ, не рассматривается как приводящий к образованию постоянного представительства этой иностранной организации в РФ. 📌 Реклама Отключить

Так же и факт владения иностранной организацией (п.5 ст.306 НК РФ):

  • ценными бумагами,
  • долями в капитале российских организаций,
  • иным имуществом на территории РФ,

при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных п.2 ст.306 НК РФ, сам по себе не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства в РФ.

В соответствии с п.6 ст.306 НК РФ:

  • факт заключения иностранной организацией договора простого товарищества или иного договора, предполагающего совместную деятельность его сторон (участников), осуществляемую полностью или частично на территории РФ,

сам по себе не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства в РФ.

Кроме того (п.7 ст.306 НК РФ):

  • факт предоставления иностранной организацией персонала для работы на территории РФ в другой организации,

при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных п.2 ст.306 НК РФ, не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства иностранной организации, предоставившей персонал, если такой персонал действует исключительно от имени и в интересах организации, в которую он был направлен. 📌 Реклама Отключить

На основании п.8 ст.306 НК РФ, осуществление иностранной организацией операций:

  • по ввозу в РФ или вывозу из РФ товаров, в том числе в рамках внешнеторговых контрактов,

при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных п.2 ст.306 НК РФ, так же не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства этой организации в РФ.

Постоянное представительство иностранной организации считается образованным:

  • с начала регулярного осуществления предпринимательской деятельности через ее отделение.

При этом деятельность по созданию отделения сама по себе не создает постоянного представительства.

Постоянное представительство прекращает существование:

  • с момента прекращения предпринимательской деятельности через отделение иностранной организации.

В соответствии с положениями ст.83 Налогового кодекса, постановка на учет и снятие с учета в ФНС коммерческой иностранной организации по месту осуществления ею деятельности на территории РФ через обособленные подразделения осуществляется: 📌 Реклама Отключить

  • на основании заявления о постановке на учет (снятии с учета) такой организации.

Заявление о постановке на учет подается иностранной организацией в ФНС не позднее 30 календарных дней со дня начала осуществления ею деятельности на территории РФ.

При подаче заявления иностранная организация одновременно с указанным заявлением представляет в налоговый орган документы, которые необходимы для постановки ее на учет (снятия с учета) в налоговом органе и перечень которых утверждается Минфином.

ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ, ОСУЩЕСТВЛЯЮЩИХ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ В РФ ЧЕРЕЗ ПОСТОЯННОЕ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО

В соответствии с п.1 ст.307 НК РФ, объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянное представительство, признается:

1. Доход полученный в результате осуществления деятельности на территории РФ через ее постоянное представительство, уменьшенный на величину произведенных этим постоянным представительством расходов, определяемых с учетом положений п.4 ст.307 НК РФ.

📌 Реклама Отключить

2. Доходы иностранной организации:

  • от владения,
  • пользования,
  • распоряжения

имуществом постоянного представительства этой организации в РФ за вычетом расходов, связанных с получением таких доходов.

3. Другие доходы от источников в РФ, указанные в п.1 ст.309 Налогового кодекса, относящиеся к постоянному представительству.

Налоговая база определяется как денежное выражение объекта налогообложения (п.2 ст.307 НК РФ).

При определении налоговой базы иностранной некоммерческой организации учитываются положения п.2 ст.251 Налогового кодекса.

Обратите внимание:Если иностранная организация осуществляет на территории РФ деятельность подготовительного, вспомогательного характера в интересах третьих лиц, приводящую к образованию постоянного представительства, и при этом в отношении такой деятельности не предусмотрено получение вознаграждения, налоговая база определяется в размере 20% от суммы расходов этого постоянного представительства, связанных с такой деятельностью (п.3 ст.307 НК РФ).

📌 Реклама Отключить

Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, применяют положения, предусмотренные ст.280 «Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами», ст.283 «Перенос убытков на будущее» Налогового кодекса.

Ставки налога на прибыль, применяемые иностранными представительствами.

В соответствии с п.6 ст.307 НК РФ, иностранные представительства уплачивают налог по ставке 20% (п.1 ст.284 НК РФ).

При этом:

  • сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2%, зачисляется в федеральный бюджет;
  • сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 18%, зачисляется в бюджеты субъектов РФ.

Следующие доходы:

1) дивиденды, выплачиваемые иностранной организации — акционеру (участнику) российских организаций;

📌 Реклама Отключить

2) доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации;

3) процентный доход от государственных и муниципальных эмиссионных ценных бумаг, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов;

облагаются налогом отдельно от других доходов по следующим ставкам:

15%:

— по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями (пп.3 п.3 ст.284 НК РФ);

— по доходу в виде % по государственным ценным бумагам государств — участников Союзного государства, государственным ценным бумагам субъектов РФ и муниципальным ценным бумагам (за некоторыми исключениями, в соответствии с НК РФ), условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде %, а также по доходам в виде % по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным после 01.01.2007г., и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием после 01.01.2007г. (пп.1 п.4 ст.284 НК РФ).

📌 Реклама Отключить

9%:

— по доходам в виде % по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 01.01.2007г., а также по доходам в виде % по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 01.01.2007г., и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 01.01.2007г. (пп.2 п.4 ст.284 НК РФ);

0%:

— по доходу в виде % по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20.01.1997г. включительно, а также по доходу в виде % по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 года, эмитированным при осуществлении новации облигаций внутреннего государственного валютного займа серии III (пп.1 п.4 ст.284 НК РФ).

В соответствии с п.8 ст.307 НК РФ, иностранные представительства уплачивают авансовые платежи и налог в порядке, предусмотренном ст.286 и ст.287 Налогового кодекса.

📌 Реклама Отключить

Налоговая декларация по итогам налогового (отчетного) периода, а также годовой отчет о деятельности в РФ по форме, утверждаемой ФНС, представляются иностранным представительством, в ИФНС по месту нахождения в порядке и в сроки, установленные ст.289 НК РФ.

Порядок учета расходов, произведенных головным офисом иностранной компании, при исчислении налога на прибыль организаций постоянным представительством этой компании.

Иностранные представительства, уплачивающие налог на прибыль, определяют состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль в том же порядке, что и российские организации, на основании статей 252 — 269 Налогового кодекса.

Иностранным представительствам необходимо установить методику определения доходов и расходов для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии со ст.313 НК РФ.

📌 Реклама Отключить

В соответствии с положениями ст.313 НК РФ, налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно.

При этом, в соответствии с п.5.3 Методических рекомендаций по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных Приказом МНС России от 28.03.2003г. №БГ-3-23/150:

Если международным договором РФ с иностранным государством предусмотрена возможность включения в состав расходов постоянного представительства затрат, в том числе:

  • управленческих,
  • общеадминистративных,

понесенных иностранной организацией на осуществление деятельности постоянного представительства в РФ в других государствах, то при соблюдении требований главы 25 НК РФ, эти расходы могут быть приняты при исчислении налоговой базы постоянного представительства. 📌 Реклама Отключить

Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом руководителя, и должен быть представлен в налоговые органы в РФ по месту постановки на учет иностранной организации.

Именно такие рекомендации содержатся в Письме Минфина от 26.06.2012г. №03-08-13, кроме того, в данном Письме отмечается следующее:

«Подтверждение расходов является документально обоснованным, если первичный документ соответствует международным стандартам бухгалтерского учета и не противоречит общим принципам составления первичных документов, применяемым в любых стандартах бухгалтерского учета, а в российском законодательстве — предусмотренных пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и разделом 2 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.

📌 Реклама Отключить

Согласно данным нормативным актам документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляются на русском языке; первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык, поскольку согласно действующему законодательству на территории РФ официальное делопроизводство ведется на русском языке как государственном языке РФ.

При формировании расходов каждого отчетного (налогового) периода, признаваемых в целях налогообложения, необходимо учитывать, что не включаются в состав расходов представительства расходы на содержание любых подразделений иностранной организации, не находящихся на территории РФ, включая подразделения головного офиса.

Расходы, передаваемые головным офисом представительству, считаются произведенными в том периоде, в котором они были фактически переданы.

📌 Реклама Отключить

Таким образом, расходы, понесенные иностранной организацией за пределами РФ, для целей, связанных с деятельностью ее постоянного представительства в РФ, могут быть приняты при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль российского представительства при соблюдении вышеперечисленных условий.

При исчислении налоговой базы целесообразно также учитывать решение ВАС РФ от 27.04.2012 №1896/12 о признании расходов, передаваемых иностранной организацией своему представительству в РФ.»

Изложенную в Письме Минфина позицию следует применять при исчислении налоговой базы постоянных представительств иностранных организаций, являющихся резидентами государств, с которыми у РФ имеются международные соглашения об избежании двойного налогообложения, содержащие положения об учете расходов постоянного представительства, аналогичные соответствующим положениям Договора между РФ и США.

Налогообложение доходов иностранных организаций

А.Талаш, к. э. н., руководитель отдела методологии
бухгалтерского учета и аудита ООО «РосКо — Консалтинг и аудит»

Опубликовано в «Финансовой газете» № 31/2010

В настоящее время иностранные организации могут осуществлять деятельность на территории Российской Федерации практически без ограничений. При этом наряду с российскими организациями иностранные организации также признаются налогоплательщиками. Соответственно, доход иностранных организаций также подлежит налогообложению. В отношении отдельных видов доходов иностранных организаций НК РФ установлен льготный режим налогообложения.

В соответствии с п. 2 ст. 306 НК РФ под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации для целей налогообложения понимаются филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную с пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов; проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов; продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов; осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренных п. 4 ст. 306 НК РФ.

При этом следует учитывать, что к образованию постоянного представительства не приводит деятельность подготовительного и вспомогательного характера.

Объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, признается:

— доход, полученный иностранной организацией в результате осуществления деятельности на территории Российской Федерации через ее постоянное представительство, уменьшенный на величину произведенных этим постоянным представительством расходов;

— доходы иностранной организации от владения, пользования и (или) распоряжения имуществом постоянного представительства этой организации в Российской Федерации за вычетом расходов, связанных с получением таких доходов;

— другие доходы от источников в Российской Федерации, указанные в п. 1 ст. 309 НК РФ, относящиеся к постоянному представительству.

Порядок налогообложения доходов, перечисленных в п. 1 ст. 309 НК РФ, зависит от того, относятся они или не относятся к постоянному представительству. Если доходы относятся к постоянному представительству, то такие доходы включаются в расчет налогооблагаемой прибыли постоянного представительства. Если доходы не относятся к деятельности постоянного представительства, то налогообложение производит налоговый агент, производящий выплату таких доходов (пп. 1 п. 2 ст. 310 НК РФ, Письмо Минфина России от 29.04.2009 N 03-08-05/1).

Зависимым агентом признается лицо, которое на основании договорных отношений с этой иностранной организацией представляет ее интересы в Российской Федерации. Данное лицо действует на территории Российской Федерации от имени этой иностранной организации, имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий от имени данной организации, создавая при этом правовые последствия для указанной иностранной организации (п. 9 ст. 306 НК РФ).

В п. 1 ст. 309 НК РФ перечислены доходы, полученные иностранной организацией и не связанные с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации. К данным доходам относятся:

— дивиденды, выплачиваемые иностранной организации — акционеру (участнику) российских организаций;

— доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации;

— процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации;

— доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности;

— доходы от реализации акций (долей) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей);

— доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации;

— доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации, в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках;

— доходы от международных перевозок (в том числе демереджи и прочие платежи, возникающие при перевозках);

— штрафы и пени за нарушение российскими лицами, государственными органами и (или) исполнительными органами местного самоуправления договорных обязательств.

Перечень таких доходов является открытым. К ним относятся также иные аналогичные доходы. Что следует понимать под иными аналогичными доходами, в НК РФ не раскрывается. В правоприменительной практике арбитражных судов данный вопрос остается открытым.

Например, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.05.2005 N А19-6629/04-40-Ф02-1832/05-С1 отмечено, что аналогичность доходов заключается не в схожести их с каким-либо из видов доходов, поименованных в пп. 1 — 9 п. 1 ст. 309 НК РФ, а в том, что они относятся к доходам от источников в Российской Федерации и не связаны с деятельностью через постоянное представительство.

Однако встречается и другое толкование понятия «иные аналогичные услуги». Например, в Постановлении ФАС Московского округа от 01.02.2006, 25.01.2006 по делу N КА-А41/12791-05 отмечено, что доход, полученный украинской фирмой от российского предприятия за ремонт асфальтосмесительной установки, не может быть квалифицирован по пп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ. Этот доход не является аналогичным ни одному из перечисленных в п. 1 ст. 309 НК РФ доходов, подлежащих обложению у источника выплаты.

Порядок налогообложения доходов иностранной организации определяется в соответствии с НК РФ. Однако при налогообложении доходов должны учитываться положения международных договоров (соглашений), регулирующих вопросы налогообложения, заключенных между Российской Федерацией и соответствующим иностранным государством. Если в международном договоре (соглашении) предусмотрен порядок налогообложения отдельных видов дохода, отличный от установленного НК РФ, то должны применяться положения международного договора (соглашения).

Перечень международных договоров Российской Федерации об избежании двойного налогообложения, действующих на 1 января 2009 г., представлен в Письме ФНС России от 15.01.2009 N ВЕ-22-2/20.

Правовым основанием для применения международного договора (соглашения) будут являться также положения ст. 7 НК РФ. Согласно данной норме если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, которые касаются налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Льготный режим налогообложения в отношении доходов иностранной организации заключается в том, что ее доходы либо облагаются налогом по пониженным ставкам, либо не облагаются налогом на территории Российской Федерации вообще.

Льготный режим налогообложения в отношении доходов, перечисленных в п. 1 ст. 309 НК РФ, применяется при наступлении следующих условий (ст. 312 НК РФ):

1) между Российской Федерацией и соответствующим иностранным государством заключен международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения;

2) данным международным договором (соглашением) установлен льготный режим налогообложения в отношении отдельного вида дохода, поименованного в п. 1 ст. 309 НК РФ;

3) иностранная организация должна представить налоговому агенту соответствующее подтверждение того, что она является налоговым резидентом государства, с которым Российской Федерацией заключен международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения.

НК РФ не устанавливает обязательной формы документов, подтверждающих постоянное местопребывание в иностранном государстве.

Как установлено в Методических рекомендациях налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных Приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150, такими документами могут являться справки по форме, установленной внутренним законодательством иностранного государства, а также справки в произвольной форме. В документах, подтверждающих постоянное местопребывание, проставляются печать (штамп) компетентного (или уполномоченного им) в смысле соответствующего соглашения об избежании двойного налогообложения органа иностранного государства и подпись уполномоченного должностного лица этого органа. Указанные документы подлежат легализации в установленном порядке, либо на таких документах должен быть проставлен апостиль. Такой подход согласуется и с правоприменительной практикой арбитражных судов.

По мнению МНС России, изложенному в Методических рекомендациях, налоговому агенту представляется только одно подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации за каждый календарный год выплаты доходов независимо от количества и регулярности таких выплат, видов выплачиваемых доходов и т.п. Однако в правоприменительной практике арбитражных судов сложилась позиция, согласно которой ст. 312 НК РФ не ограничены сроки действия подтверждений, поэтому иностранная организация вправе предоставить налоговому агенту подтверждение, датированное более ранними налоговыми периодами по сравнению с периодом выплаты дохода (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 11.08.2006 N А56-11108/2005 и Девятого арбитражного апелляционного суда от 19.10.2006 — 26.10.2006 по делу N 09АП-11253/06-АК);

4) соответствующее подтверждение должно быть представлено до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации.

Рассмотрим порядок применения льготного режима налогообложения на примере налогообложения дивидендов.

Например, российская организация выплачивает дивиденды иностранной организации, зарегистрированной в Турции. Между Правительством Российской Федерацией и Правительством Турецкой Республики заключено Соглашение об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы (Анкара, 15 декабря 1997 г.) В ст. 10 Соглашения установлено, что дивиденды, выплачиваемые компании, которая имеет постоянное местопребывание в Турции, могут облагаться налогом в Турции. Однако такие дивиденды могут также облагаться налогом в Российской Федерации и в соответствии с российским законодательством. Однако если турецкая организация имеет фактическое право на дивиденды, то взимаемый таким образом налог не должен превышать 10% общей суммы дивидендов.

Таким образом, если турецкая организация предоставит источнику выплаты дивидендов справку о том, что она является налоговым резидентом Турции до даты выплаты доходов, то доход в виде дивидендов может облагаться налогом по ставке 10%. Доход в виде дивидендов, выплачиваемый иностранным организациям при отсутствии международного договора (соглашения), облагается по ставке 15%.

Налогообложение других доходов иностранного представительства, не поименованных в п. 1 ст. 309 НК РФ, как уже указано, производится с учетом положений НК РФ, а также с учетом положений международного договора, если иностранная организация является резидентом государства, с которым Российская Федерация заключила международный договор, регулирующий вопросы налогообложения.

Следует помнить, что положениями международных договоров могут регулироваться и льготы, связанные с уплатой НДС. В частности, не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) предоставление арендодателем в аренду на территории Российской Федерации помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации. Данное правило применяется в случаях, если законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении российских организаций, аккредитованных в этом иностранном государстве, либо если такая норма предусмотрена международным договором (соглашением) Российской Федерации (ст. 149 НК РФ).

Статья 306 НК РФ. Особенности налогообложения иностранных организаций. Постоянное представительство иностранной организации

1. Положениями статей 306 — 309 настоящего Кодекса устанавливаются особенности исчисления налога иностранными организациями, осуществляющими предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, в случае, если такая деятельность создает постоянное представительство иностранной организации, а также исчисления налога иностранными организациями, не связанными с деятельностью через постоянное представительство в Российской Федерации, получающими доход из источников в Российской Федерации.

2. Под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации для целей настоящей главы понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации (далее в настоящей главе — отделение), через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную с:

пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;

проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;

продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;

осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной пунктом 4 настоящей статьи.

Деятельностью иностранной организации на территории Российской Федерации в целях настоящего Кодекса также признается деятельность, осуществляемая иностранной организацией — оператором нового морского месторождения углеводородного сырья и связанная с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья.

3. Постоянное представительство иностранной организации считается образованным с начала регулярного осуществления предпринимательской деятельности через ее отделение. При этом деятельность по созданию отделения сама по себе не создает постоянного представительства. Постоянное представительство прекращает существование с момента прекращения предпринимательской деятельности через отделение иностранной организации.

При пользовании недрами и (или) использовании других природных ресурсов постоянное представительство иностранной организации считается образованным с более ранней из следующих дат: даты вступления в силу лицензии (разрешения), удостоверяющей право этой организации на осуществление соответствующей деятельности, или даты фактического начала такой деятельности. В случае, если иностранная организация выполняет работы, оказывает услуги другому лицу, имеющему указанную лицензию (разрешение) или выступающему в качестве генерального подрядчика для лица, имеющего такую лицензию (разрешение), при решении вопросов, связанных с образованием и прекращением существования постоянного представительства этой иностранной организации, применяется порядок, аналогичный установленному пунктами 2 — 4 статьи 308 настоящего Кодекса.

4. Факт осуществления иностранной организацией на территории Российской Федерации деятельности подготовительного и вспомогательного характера при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства. К подготовительной и вспомогательной деятельности, в частности, относятся:

1) использование сооружений исключительно для целей хранения, демонстрации и (или) поставки товаров, принадлежащих этой иностранной организации, до начала такой поставки;

2) содержание запаса товаров, принадлежащих этой иностранной организации, исключительно для целей их хранения, демонстрации и (или) поставки до начала такой поставки;

3) исключен. — Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ;

3) содержание постоянного места деятельности исключительно для целей закупки товаров этой иностранной организацией;

4) содержание постоянного места деятельности исключительно для сбора, обработки и (или) распространения информации, ведения бухгалтерского учета, маркетинга, рекламы или изучения рынка товаров (работ, услуг), реализуемых иностранной организацией, если такая деятельность не является основной (обычной) деятельностью этой организации;

5) содержание постоянного места деятельности исключительно для целей простого подписания контрактов от имени этой организации, если подписание контрактов происходит в соответствии с детальными письменными инструкциями иностранной организации.

4.1. Утратил силу с 1 января 2017 года. — Федеральный закон от 30.07.2010 N 242-ФЗ.

5. Факт владения иностранной организацией ценными бумагами, долями в капитале российских организаций, а также иным имуществом на территории Российской Федерации при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, сам по себе не может рассматриваться для такой иностранной организации как приводящий к образованию постоянного представительства в Российской Федерации.

Факт осуществления на территории Российской Федерации управляющим лицом иностранного инвестиционного фонда (компании), указанным в пункте 14 статьи 25.13 настоящего Кодекса, а также нанятыми им лицами, их сотрудниками и (или) представителями функций по управлению активами такого фонда (компании) и факт осуществления функций, указанных в пункте 3 статьи 246.2 настоящего Кодекса, в отношении фонда или организаций (структур без образования юридического лица), в которых прямо или косвенно участвует такой фонд (компания), а также иной деятельности, непосредственно связанной с реализацией указанных функций, сами по себе не могут рассматриваться как приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации указанного фонда (компании), иностранных организаций (структур без образования юридического лица), в которых прямо или косвенно участвует такой фонд (компания), и (или) прямых или косвенных акционеров (участников, пайщиков, партнеров) указанного фонда (компании).

6. Факт заключения иностранной организацией договора простого товарищества или иного договора, предполагающего совместную деятельность его сторон (участников), осуществляемую полностью или частично на территории Российской Федерации, сам по себе не может рассматриваться для данной организации как приводящий к образованию постоянного представительства в Российской Федерации.

7. Факт направления иностранной организацией своих работников для работы на территории Российской Федерации или иной территории, находящейся под юрисдикцией Российской Федерации, в другой организации по договору о предоставлении труда работников (персонала) при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, не может рассматриваться как факт, приводящий к образованию постоянного представительства иностранной организации, направившей своих работников, если такие работники действуют исключительно от имени и в интересах организации, в которую они были направлены.

8. Осуществление иностранной организацией операций по ввозу в Российскую Федерацию или вывозу из Российской Федерации товаров, в том числе в рамках внешнеторговых контрактов, при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства этой организации в Российской Федерации.

9. Иностранная организация рассматривается как имеющая постоянное представительство в случае, если эта организация осуществляет поставки с территории Российской Федерации принадлежащих ей товаров, полученных в результате переработки на таможенной территории или под таможенным контролем, а также в случае, если эта организация осуществляет деятельность, отвечающую признакам, предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи, через лицо, которое на основании договорных отношений с этой иностранной организацией представляет ее интересы в Российской Федерации, действует на территории Российской Федерации от имени этой иностранной организации, имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий от имени данной организации, создавая при этом правовые последствия для данной иностранной организации (зависимый агент).

Деятельность иностранной организации не приводит к образованию постоянного представительства в Российской Федерации, если такая организация осуществляет деятельность на территории Российской Федерации через брокера, комиссионера, управляющее лицо иностранного инвестиционного фонда (компании), указанное в пункте 14 статьи 25.13 настоящего Кодекса, профессионального участника российского рынка ценных бумаг или любое другое лицо, действующее в рамках своей основной (обычной) деятельности.

10. Тот факт, что лицо, осуществляющее деятельность на территории Российской Федерации, является взаимозависимым с иностранной организацией, при отсутствии признаков зависимого агента, предусмотренных пунктом 9 настоящей статьи, не рассматривается как приводящий к образованию постоянного представительства этой иностранной организации в Российской Федерации.

11. Деятельность UEFA (Union of European Football Associations) и дочерних организаций UEFA в период по 31 декабря 2020 года включительно, FIFA (Federation Internationale de Football Association) и дочерних организаций FIFA, указанных в Федеральном законе «О подготовке и проведении в Российской Федерации чемпионата мира по футболу FIFA 2018 года, Кубка конфедераций FIFA 2017 года, чемпионата Европы по футболу UEFA 2020 года и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» и являющихся иностранными организациями, не приводит к образованию постоянного представительства этих организаций в Российской Федерации.

12. Осуществляемая на территории Российской Федерации деятельность конфедераций, национальных футбольных ассоциаций, производителей медиаинформации FIFA (Federation Internationale de Football Association), поставщиков товаров (работ, услуг) FIFA, коммерческих партнеров UEFA, поставщиков товаров (работ, услуг) UEFA, определенных Федеральным законом «О подготовке и проведении в Российской Федерации чемпионата мира по футболу FIFA 2018 года, Кубка конфедераций FIFA 2017 года, чемпионата Европы по футболу UEFA 2020 года и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», учрежденных, зарегистрированных или основанных за пределами территории Российской Федерации, в связи с осуществлением мероприятий, предусмотренных указанным Федеральным законом, не приводит к образованию постоянного представительства этих организаций в Российской Федерации.

13. Осуществляемая на территории Российской Федерации по соглашению с FIFA (Federation Internationale de Football Association) или UEFA (Union of European Football Associations), дочерними организациями FIFA деятельность вещателей FIFA и вещателей UEFA, определенных Федеральным законом «О подготовке и проведении в Российской Федерации чемпионата мира по футболу FIFA 2018 года, Кубка конфедераций FIFA 2017 года, чемпионата Европы по футболу UEFA 2020 года и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», учрежденных, зарегистрированных или основанных за пределами территории Российской Федерации, в связи с осуществлением мероприятий, предусмотренных указанным Федеральным законом, не приводит к образованию постоянного представительства этих организаций в Российской Федерации.

14. Оказание иностранной организацией услуг, указанных в пункте 1 статьи 174.2 настоящего Кодекса, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, не приводит к образованию постоянного представительства этой организации в Российской Федерации.

15. Факт осуществления на территории Российской Федерации иностранной организацией, указанной в подпункте 4 пункта 6 статьи 246.2 настоящего Кодекса, а также нанятыми ею лицами, ее сотрудниками и (или) представителями функций по управлению такой организацией, ее деятельностью, связанной с эксплуатацией морских судов, судов смешанного (река — море) плавания, воздушных судов и (или) деятельностью по международным перевозкам грузов, пассажиров и их багажа и по оказанию иных связанных с осуществлением указанных перевозок услуг, сам по себе не может рассматриваться как факт, приводящий к образованию постоянного представительства в Российской Федерации указанной иностранной организации, иностранных организаций, в которых прямо или косвенно участвует такая организация, и (или) прямых или косвенных акционеров (участников, пайщиков, партнеров) указанной организации.

См. все связанные документы >>>

Налоговые органы в пункте 2.1 Методических рекомендаций МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150 по применению положений, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций (далее — Методические рекомендации), наличие постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации определяется, исходя из положений законодательства о налогах и сборах; в случае если иностранная организация является лицом с постоянным местопребыванием в государстве, в отношениях с которым у Российской Федерации (СССР) существует действующее соглашение об избежании двойного налогообложения, при определении наличия постоянного представительства приоритет имеют положения соответствующего международного договора.

Кроме того, по мнению налоговых органов, понятие «постоянное представительство» имеет не организационно-правовое значение, а значение, квалифицирующее деятельность иностранной организации, с которым связывается возникновение обязанности иностранной организации уплачивать налог на прибыль в Российской Федерации.

Иностранные инвестиции являются важнейшей нишей российской экономики, обеспечивая ежегодный приток в страну десятков миллиардов долларов и создание сотен новых рабочих мест. Понимая всю важность привлечения зарубежных инвесторов, законодатель гарантирует им национальный правовой режим, фактически приравнивая в правах создаваемые ими предприятия с российскими. Затрагивает этот вопрос и налогообложение иностранных юридических лиц. Какие правила и ставки к нему применяются и с каким статусом выгоднее всего работать?

Налоговое резидентство в России: что говорит закон

Ппожалуй, самым принципиальным является вопрос налогового резидентства: если организация является налоговым резидентом РФ, применяемые к ней правила налогообложения практически не отличаются от правил для российских компаний. В то же время российское резидентство обяжет такую зарубежную компанию уплачивать все предусмотренные в России для юридических лиц виды налогов, в том числе и с доходов, полученных не на территории России.

Так, налоговым резиденством, согласно п. 1 , обладают:

  • зарубежные компании, признанные налоговыми резидентами в соответствии с подписанными Россией международными договорами и соглашениями;
  • зарубежные компании, управление которой осуществляется с территории РФ.

Под управлением с территории РФ понимается нахождение на постоянной основе в России исполнительного органа компании или осуществление исполнительских функций с территории РФ главными руководящими лицами. Таким образом, если органы управления предприятия постоянно действуют в России, такое предприятие имеет статус российского налогового резидента.

Как подтвердить налоговый статус

Статус налогового резидента, независимо от того, на каком основании он возник (по международному договору или по месторасположению органов управления) позволяет зарубежному предприятию применять пониженные ставки при налогообложении и другие налоговые льготы. Кроме того, позволяет избежать двойного налогообложения, если между РФ и страной происхождения компании заключено соответствующее соглашение. В любом случае для этого потребуется подтверждение налогового резидентства иностранной компании.

Такое подтверждение обязательно должно иметь документальную форму. Российское налоговое законодательство не предписывает четких критериев и требований к такому документу. В зависимости от законодательства разных стран он может иметь разные наименования, особенности формы, содержания и так далее. Главная его функция – официальное подтверждение, что конкретная компания отвечает требованиям конкретного государства в части налогового резидентства.

Если это документ иностранного государства, с которым у РФ заключено соглашение, такой документ должен быть заверен соответствующим фискальным органом и переведен на русский язык.

В России сертификат о резидентстве выдается по форме КНД 1120008, утв. . Чтоб его получить, необходимо направить заявление по форме, установленной приказом, в Межрегиональную инспекцию ФНС по централизованной обработке данных либо заказать ее через . Подробную информацию о порядке получения такого подтверждения можно найти .

Когда компания-нерезидент должна встать на учет в ФНС

Обязанность компании-нерезидента встать на учет в налоговых органах, как правило, возникает в связи с необходимостью открытия в РФ банковского счета: как только она откроет счет, она обязана пройти регистрацию в ФНС по месту открытия счета.

При этом закон обязывает становиться на учет в том числе в случаях:

  • осуществления деятельности через обособленные подразделения – филиалы, представительства;
  • осуществления поставок с территории РФ продукции;
  • наличия в собственности на территории РФ недвижимости или транспортных средств;
  • уплаты налогов на добычу полезных ископаемых и так далее.

Для предприятий, осуществляющих свою деятельность через филиал/представительство, как и для всех остальных иностранных компаний (ИК), срок постановки – не позже 30 дней с начала работы (п. 4 ст. 83 НК РФ).

Место постановки на учет у разных компаний будет отличаться. Например, для плательщиков налога на добычу полезных ископаемых – по месту расположения участков разработки, для владельцев недвижимого или движимого имущества – по месту его расположения.

Порядок постановки на учет

Так, постановка на учет осуществляется в зависимости от ситуации в налоговых органах по месту нахождения филиала/представительства, по месту регистрации имущества или открытия банковского счета. Постановка иностранной организации на налоговый учет в РФ осуществляется в соответствии с поданным представителем такой компании заявлением.

Формы таких заявлений для каждой отдельной категории лиц, подлежащих учету, утверждены .

В случаях, когда компания не является инвестором, заявление должно будет также отвечать особенностям, утв. приказом Минфина № 117н от 30.09.2010. Согласно п. 4 таких особенностей, вместе с заявлением обычно подается пакет документов, включающий в себя:

  • свидетельство о регистрации или выписку из торгового реестра по месту регистрации;
  • учредительные документы, в частности, учредительный договор или устав хозяйственного общества;
  • решение о назначении исполнительного органа управления;
  • справку из налогового органа в стране регистрации о присвоении идентифицирующего налогоплательщика номера;
  • документы, подтверждающие аккредитацию, если это филиал/представительство;
  • документ, подтверждающий право на использование недр – в соответствии с деятельностью компании;
  • доверенность, если регистрационный учет будет проходить представитель.

В зависимости от особенностей компании пакет документов может отличаться. Все вышеуказанные документы должны иметь нотариально заверенный перевод на русский язык и должны быть легализованы апостилем.

Особенности налогового учета ИК

В соответствии со ст. 306 НК РФ, российское налоговое законодательство видит принципиальные отличия между зарубежными предприятиями, которые осуществляют свою деятельность в РФ через представительства и без создания таких представительств, получая при этом доход от российских источников.

Представительство считается образованным с того момента, как компания начала осуществлять деятельность через подразделение на регулярной основе.

Вспомогательная и подготовительная деятельность сама по себе не признается деятельностью подразделения – к ней в том числе можно отнести:

  • использование складов для хранения продукции, представления или организации ее поставки до ее фактического начала;
  • организация помещений для формирования товарных запасов;
  • организация помещений в целях закупки товаров;
  • обустройство помещений для сбора, обработки и распространения информации, ведения бухгалтерского или кадрового учета и в иных административных целях и так далее.

Учитывая это, налоговое законодательство предусматривает некоторые особенности для таких компаний как для плательщиков налогов, которые зависят от наличия или отсутствия представительства. Остановимся на них подробнее.

Особенности налогообложения ИК с представительствами

Согласно ст. 306 НК, постоянным представительством иностранного юридического лица в целях налогообложения считается филиал, бюро, отделение, контора, агентство или иное обособленное подразделение. При наличии такого представительства, согласно ст. 307 НК, в число доходов, подлежащих налогообложению, включены доходы от:

  • основной деятельности представительства, уменьшенные на объем осуществленных расходов;
  • использования и распоряжения имущества представительства, за вычетом расходов, вызванных получением этой прибыли;
  • любых других источников с территории России.

Когда речь идет о ведении подготовительной деятельности, результат которой – создание представительства, и такая деятельность ведется без получения вознаграждения, размер налоговой базы определяется в размере 20% от общего количества расходов, связанных с такой деятельностью.

Наличие нескольких подразделений обязывает ИК вести налоговый учет по каждому такому представительству отдельно.

Отчетность представляется в общем порядке, в конце каждого отчетного и налогового периода в виде налоговых деклараций по форме КНД 1113020, КНД 1151038 и другим. Отчетность представляется каждым таким отделением по месту его нахождения.

Особенности налогообложения ИК без представительства

В соответствии со ст. 309 НК, ИК, не имеющие постоянного представительства в РФ, в целях налогообложения учитывают такие виды доходов, которые не связаны с их коммерческой деятельностью:

  • дивиденды от участия в российских предприятиях и прибыль, полученная в результате распределения принадлежащего им имущества;
  • доход по процентам, полученный по кредитным сделкам и долговым обязательствам, в том числе по государственным ценным бумагам;
  • прибыль от использования прав на продукты интеллектуального труда, в том числе предметы науки, литературы, искусства, кино и т.д.;
  • доходы от продажи недвижимости или использования, в том числе сдачи в аренду иного имущества;
  • доходы от продажи акций, реализации паев;
  • доход в виде выплаченных российскими предприятиями в пользу ИК штрафов и пеней, и иные такие прибыли.

Указанные доходы являются полученными от российских источников, потому взыскание налогов с них осуществляется у источника. В соответствии с письмом Минфина № 03-08-13/33142 от 08.06.2015, это значит, что такие налоги подлежат удержанию той российской организацией, которая осуществляет их выплату. По факту она выступает налоговым агентом ИК. Такие доходы облагаются налогом вне зависимости от формы их получения.

Все остальные доходы, которые ИК получает от своей коммерческой деятельности (реализации товаров и услуг, имущественных прав и так далее), декларируются и облагаются налогом самостоятельно компанией.

Избежание двойного налогообложения

Предприятие с иностранной пропиской обязано платить в российскую казну налоги от всех источников с территории РФ. При этом очевидно существует риск повторного удержания таких налогов в стране происхождения такой ИК, особенно если она является ее резидентом. В этих целях была разработана некая правовая схема, снижающая налоговое бремя для налогоплательщиков: страны стали заключать соглашения об избежании двойного налогообложения.

Содержанием таких соглашений для некоторых видов сделок для иностранных компаний устанавливается льготный режим налогообложения либо же они вообще освобождаются от налога. Например, при выплате дохода в пользу ИК от российской компании и удержании последней сумм налогов с этих доходов применяется льготный режим налогообложения, если со страной происхождения ИК было заключено соглашение об этом.

В таком случае, согласно п. 1 ст. 312 НК, представитель ИК обязан представить налоговому агенту (российской компании) доказательство резиденства в стране компании, с которой такое соглашение заключено. Как мы писали выше, это может быть сертификат о резидентстве.

В 2019 году, например, заключенными считались соглашения между РФ и 83 странами, однако, , на практике применяется лишь 80.

Налоги для иностранной компании

Налоги в России для иностранных фирм имеют ряд различий в зависимости от формы организации зарубежного бизнеса. Различия по большей части касаются налоговых ставок, а также исполнения обязанностей налогоплательщика.

Если деятельность ИК реализована через постоянное представительство, оно является самостоятельным плательщиком подоходного налога.

Налог с доходов нерезидентов юр. лиц без образования представительства, если они не связаны с ее коммерческой деятельностью, в свою очередь, взимается партнерами-резидентами РФ.

Но, помимо налога на прибыль, ИК обязана уплачивать ряд других налоговых платежей, в которые входят:

  • налог на добавленную стоимость;
  • налог на имущество предприятия;
  • страховые взносы;
  • налог на землю;
  • транспортный налог.

Налог на прибыль для иностранных компаний

Налог на прибыль, пожалуй, важнейшая форма налогового платежа, обязанность уплатить который возлагается на всех юридических лиц, в том числе и с иностранным происхождением.

Налоговые ставки зависят от того, в какой форме предприятие-нерезидент осуществляет свою деятельность – с/без образования представительства. В этих целях необходимо принципиально отличать налогообложение совместного предприятия с иностранной компанией, поскольку под совместным предприятием понимается организация с иностранным долевым участием, зарегистрированная в РФ. Она облагается налогами, предусмотренными для российских компаний. Мы же ведем речь об иностранных компаниях, изначально созданных за пределами РФ.

Применяемые в рассматриваемом случае налоговые ставки по налогу на прибыль оговорены в ст. 284 НК. Согласно ей, налогообложение прибыли ИК осуществляется по следующим ставкам:

Форма налога Для ИК, имеющих представительство Для ИК, не имеющих представительства в РФ
Налог на прибыль от обычной деятельности 20%, где 18% – в бюджет субъекта РФ, и 2% – в госбюджет 20%
Налог на прибыль на доходы от долевого участия, в том числе по дивидендам от акций или в результате распределения имущества 15% 15%
Налог на прибыль, полученную в результате использования имущества 20% 20% (10%, если использование имущества связано с осуществлением международных перевозок)

НДС для ИК

Помимо налога на прибыль, иностранная организация вполне может быть налогоплательщиком НДС. В целях уплаты налога на добавленную стоимость само по себе местонахождение организации большого значения не имеет, ключевым в данном контексте выступает место реализации товаров и услуг. Таким образом, согласно ст. 146 НК, если такая реализация осуществлена на территории России, сделка облагается НДС.

При определении такого места реализации часто возникают проблемы, потому информируем:

  • согласно ст. 147 НК, местом реализации товаров является РФ, если товар находится на ее территории или находился на момент начала транспортировки или отгрузки;
  • согласно ст. 148 НК, местом реализации услуг является РФ, если работы связаны с недвижимостью или движимым имущество, расположенным в РФ, услуги фактически оказаны на территории РФ, или на этой территории расположен сам заказчик.

В качестве налоговой базы принимается выручка по указанным сделкам. Применяемые к ним налоговые ставки предусмотрены ст. 164 НК, согласно которым они применяются в размерах 0%, 10% и 18% в зависимости от вида товара или услуги.

Если на территории РФ действует представительство ИК, оно уплачивает НДС самостоятельно, если такого нет – обложение осуществляется ее налоговым агентом-российским партнером.

Налог на имущество для ИК

При уплате налога на имущество, как и в случае с НДС ,не имеет значения место расположения ИК – главное условие возникновения налоговой обязанности согласно п. п. 2,3 ст. 374 НК:

  • владение компанией, работающей через постоянное представительство, движимым и недвижимым имуществом, относящимся к основным средствам такого представительства и полученным по договору концессии;
  • владение компанией, работающей без постоянного представительства, движимым и недвижимым имуществом на праве собственности, а также полученной по договору концессии недвижимостью.

В качестве налоговой базы принимается среднегодовая стоимость имущества или кадастровая стоимость (для недвижимости). В соответствии со ст. 380 НК, конкретная налоговая ставка устанавливается каждым регионом отдельно, но при этом не может превышать 2,2%. Для отдельных категорий имущества статьей устанавливаются и другие пределы.

Уплата страховых взносов

Если работа предприятия организована через филиал, отделение или иную форму представительства и она нанимает сотрудников, у нее, очевидно, возникает обязанность уплаты страховых взносов на таких сотрудников (или иных физических лиц, кому она выплачивает вознаграждение – ст. 419 НК).

При этом иностранная прописка такой компании какого-либо значения вообще не имеет: размер страховых взносов определяется в соответствии со ст. 426 НК, согласно которой они (до 2020 года) составляют:

  • пенсионное страхование – 22%;
  • социальное страхование – 2,9%;
  • страхование в системе ОМС – 5,1%.

В качестве базы для исчисления принимается размер вознаграждений, выплачиваемых физическим лицам, в том числе размер зарплаты сотрудников представительства.

Налогообложение дивидендов, выплаченных ИК

Как уже было сказано выше, дивиденды, полученные иностранной компанией от российских источников, облагаются налогом на прибыль организаций. В соответствии со ст. 250 НК, дивиденды, в том числе доходы от долевого участия в других организациях, признаются внереализационными доходами.

Согласно пп. 3 п. 3 ст. 284 НК, к ним применяется единая ставка в размере 15% от полученного дохода, независимо от того, является ли компания резидентом РФ или нет. Исключение составляют лишь те ИК, которые самостоятельно признали себя резидентами: они имеют право на налоговую ставку в размере 0%.

Земельный налог

В соответствии со ст. 388 НК, законодатель не выделяет ИК в отдельную группу налогоплательщиков земельного налога, а потому они обязаны уплачивать его в тех же случаях, что и российские компании – при наличии у них на праве собственности, пользования или наследуемого владения земельных участков. Учитывая ограничения, установленные для иностранных предприятий в части владения земельными участками, обязанность уплатить земельный налог возникает у них в случае владения землей на праве собственности.

Земельный налог начисляется не на все участки, а лишь на те, что расположены в пределах муниципалитетов, где такой налог применяется.

Для ИК земельный налог начисляется в общем порядке, как и для российских компаний. В соответствии со ст. 394 НК, конкретные налоговые ставки устанавливаются законами муниципалитетов. Но при этом законом установлены пределы, которые такие ставки не могут превышать:

  • 0,3% кадастровой стоимости в отношении земель для жилищного строительства, сельского, личного или подсобного хозяйства;
  • 1,5% в отношении всех других земель.

Транспортный налог для ИК

Согласно ст. 357 НК, иностранное предприятие получит статус плательщика транспортного налога в случае, если на него в установленном порядке будет зарегистрировано транспортное средство, указанное в ст. 358 НК, в том числе автомобили, мотоциклы, самолеты, вертолеты, автобусы.

В качестве налоговой базы принимается мощность двигателей транспортных средств. При этом особенность применения и расчета такого налога в том, что он применяется не в качестве доли от стоимости, а в качестве коэффициента в рублях, который производится на указанную мощность.

Учитывая вышесказанное, особенностей уплаты налога для ИК законом не предусмотрено.

Конкретные налоговые ставки, согласно ст. 361 НК, определяются каждым регионом отдельно. Но при этом статья также устанавливает базовые ставки, которые могут быть увеличены/уменьшены регионами не более чем десятикратно.

Организации самостоятельно рассчитывают такой налог, в отличие от физлиц, которые уплачивают его по налоговому уведомлению. Более того, на протяжении налогового периода ИК должны будут вносить авансовые платежи.

НДФЛ для ИК

Иностранная компания, конечно, не будет уплачивать НДФЛ, плательщиками которого являются исключительно физические лица.

Если деятельность представительства компании предполагает использование наемного персонала или заключение с физлицами договоров на оказание услуг (подряда) с последующей выплатой вознаграждения, такая организация будет являться налоговым агентом для таких физлиц.

Это, согласно ст. 226 НК, обязывает такое представительство исчислить, удержать и уплатить сумму НДФЛ за такого налогоплательщика. Таким образом, ИК также будет участвовать в уплате НДФЛ (13% для резидентов и 30% для нерезидентов), однако лишь в качестве налогового агента.

Специальные режимы налогообложения ИК

Специальный налоговый режим – это установленный законом порядок налогообложения, который предполагает особый порядок определения налоговой базы и объектов налогообложения, в том числе освобождающий налогоплательщиков от обязанности уплачивать отдельные виды налогов.

Положениями ст. 18 НК предусмотрено 5 видов специальных налоговых режимов, в том числе:

  • единый сельскохозяйственный налог;
  • УСН (или «упрощенка»);
  • единый налог на временный доход;
  • система приобретения патентов;
  • система, применяемая при выполнении соглашений о разделе продукции.

Не ограничены в их применении лишь предприятия с иностранным участием, то есть зарегистрированные в России, но имеющие в числе учредителей/участников иностранные общества или физлиц. Что касается ИК, доступным для них является лишь последняя спецсистема.

Кроме них, действуют спецрежимы, связанные с определенными территориями, например, со свободными экономическими зонами и закрытыми территориями. Рассмотрим некоторые из них подробнее.

УСН для ИК

Упрощенная система налогообложения недоступна для компаний с иностранной пропиской – им запрещено применять такой налоговый режим, согласно пп. 18 п. 3 ст. 346.12 НК. Однако УСН для ООО с иностранным учредителем остается по-прежнему доступным. Они могут использовать эту систему при условии, что:

  • количество их сотрудников не превышает 100 человек;
  • доход составляет менее 150 млн рублей, а по итогам 9 месяцев – 112,5 млн рублей;
  • остаточная стоимость составляет менее 150 млн рублей;
  • у компании отсутствуют филиалы, а доля участия в ней других предприятий не превышает четвертой части уставного капитала;

Применяемые ставки зависят от применяемого предприятием объекта налогообложения:

  • 6%, если облагаются налогом доходы без вычета расходов;
  • 15%, если применяется модель доходы минус расходы.

При этом регионам позволяется применять дифференцированные ставки.

Иностранные компании в особых экономических зонах

Это режим налогообложения, действующий в пределах конкретных территорий, в отношении которых правила уплаты налогов оговорены специальными законами. Помимо территориального признака, такие зоны действуют в рамках направлений хозяйственной деятельности, в том числе промышленности, инноваций, деятельности портов или развития туризма и рекреационных зон. Всего в России действует 25 зон, каждая из которых может предусматривать особые правила налогообложения.

Наиболее известными особыми экономическими зонами являются:

  • Калининградская область;
  • Республика Крым;
  • Магаданская область;
  • Липецк;
  • Тольятти;
  • Санкт-Петербург.

К каждой такой зоне применяются льготные условия налогообложения по налогу на прибыль компаний – ставки могут снижаться вплоть до 12,5%. Однако для их применения компания должна стать резидентом такой экономической зоны. Подробнее о них .

Иностранные компании на закрытых территориях

В соответствии с ФЗ № 3297-1 от 14.07.1992 «О ЗАТО», закрытыми административно-территориальными образованиями признаются муниципалитеты, которые в силу размещения на них стратегических, военных, оборонных или предприятий по изготовлению/утилизации оружия массового поражения являются закрытыми и предполагают особые условия проживания и посещения.

Всего на момент подготовки публикации предусмотрено 40 таких закрытых зон. Понятно, что доступ в них для иностранцев и иностранных организаций ограничен.

Так, согласно п. 2 ст. 3 ФЗ № 3297-1, на территории таких зон запрещена создание и деятельность организаций, учрежденных иностранцами или иностранными юрлицами. Таким образом, деятельность ИК в рассматриваемом понимании на территориях ЗАТО запрещена, а следовательно, режимы налогообложения для них здесь не действуют и не актуальны.

Налоговый режим при выполнении соглашений о разделе продукции

Указанная система налогообложения предусмотрена главой 26.4 НК РФ. Она предполагает применение спецрежима к иностранным компаниям, являющимся инвесторами, которые заключили с РФ соглашение о разделе продукции в виде полезных ископаемых, добытых из недр и в континентальном шельфе.

Налоговый режим действует на протяжении всего срока действия подписанного сторонами соглашения и предполагает, что инвестор-иностранная компания будет уплачивать следующие виды налогов:

  • налог на прибыль и НДС;
  • налог на добычу полезных ископаемых и сбор за пользование природными ресурсами;
  • водный и земельный налоги;
  • компенсацию за негативное влияние на окружающую среду;
  • таможенные сборы, госпошлины и акциз.

При этом каждый такой налог имеет особенности уплаты. Например, налог на прибыль может уплачиваться с дохода, уменьшенного на сумму расходов. Но также закон предусматривает перечень возмещаемых расходов, которые возмещаются ИК за счет компенсационной продукции.

Налоговый режим при заключении договора концессии

Специфика договора коммерческой концессии в том, что по нему передается право на использование комплекса исключительных прав – товарного знака, фирменного наименования и так далее. Как правило, по договору, заключенному между российской и иностранной компанией, приобретателем таких прав выступает предприятие из РФ. ИК в таком случае может и не осуществлять своей деятельности на территории России, что, однако, не освобождает ее от обязанности уплачивать налоги.

Так, иностранное предприятие при заключении с компанией из РФ договора концессии является получателем дохода из российского источника, а значит, обязано будет уплатить налог на прибыль организаций. Его размер составит 20% от суммы прибыли. Но удержать его и уплатить обязана будет российская организация, которая выступит в качестве налогового резидента.

Налоговые льготы для ИК

Налоговые льготы, на которые может претендовать иностранный капитал, можно принципиально разделить на две группы:

  • льготы, гарантированные иностранным инвесторам;
  • льготы, предоставленные в соответствии с международными соглашениями.

Первая группа льгот распространяется на лиц, являющихся иностранными инвесторами, то есть компаний с иностранным участием или ИК, действующих в РФ через представительство/филиал. Льготы для них гарантированы . В частности, ИК может претендовать на льготы по уплате таможенных при реализации приоритетных проектов. Кроме того, дополнительные льготы для них устанавливаются муниципальными и региональными законами.

Вторая группа льгот предусмотрена международными соглашениями. Как правило, иностранные предприятия со льготным налогообложением в РФ и за рубежом, пользуются соглашениями между странами об избежании двойного налогообложения – о них мы уже рассказали в начале публикации. По ним для некоторых стран РФ устанавливает пониженные ставки по некоторым видам налогов (с расчетом, что остаток будет уплачен в стране происхождения) либо же вообще освобождает налогоплательщиков с иностранной пропиской от них. Что немаловажно, такие меры почти всегда взаимонаправлены и исключают дискриминацию юридических лиц.

Налоги с ИК при оказании услуг на территории РФ

Отсутствие постоянного представительства иностранного юрлица на российской территории не запрещает ему оказывать услуги в РФ. Главное условие законной деятельности – уплата всех налогов.

Помимо налога на прибыль, если услуги были оказаны на российской территории, в число налогов включается также НДС. Это могут быть не только услуги, имеющие материальное выражение, но и услуги интеллектуального характера. В том числе консалтинговые услуги, экономико-правовые консультации, маркетинговые услуги и так далее. В таком случае обязанность по уплате НДС возникает, лишь если предприятие-заказчик действует непосредственно в РФ.

Вторая особенность таких сделок в том, что российский резидент-приобретатель таких услуг становится налоговым агентом для ИК. То есть он будет обязан удержать с ее вознаграждения налог на прибыль и НДС, уплатить налоги и только после того перечислить его в пользу ИК.

Налогообложение иностранных компаний имеет ряд особенностей в зависимости от формы их деятельности в РФ и наличия представительства. В большинстве случаев к ним применяются общие ставки стандартных налогов, но во избежание двойного налогообложения они могут быть снижены.

Кроме того, если в РФ нет постоянного представительства такой ИК, ее российские партнеры выступают для нее налоговыми агентами. Наличие постоянного представительства порядком упрощает деятельность иностранного лица, но не делает ее резидентом. Главным условием предоставления резидентства является размещение в РФ органов управления ИК.

Налогообложение деятельности иностранных компаний в России

Любая иностранная компания, осуществляющая деятельность на территории РФ, столкнется с необходимостью уплаты налогов, в том числе НДС и налога на прибыль.

Налог на добавленную стоимость

Стремление к развитию и расширению бизнеса рано или поздно приводит предпринимателя к необходимости выходить на рынок другого государства. Однако при осуществлении деятельности компанией на территории иностранного государства неизбежно возникают проблемы, и одной из первых является проблема налогообложения и уплаты иностранной компанией налогов.

В соответствии с ч. 1 ст. 19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов в Российской Федерации признаются организации и физические лица, на которые Налоговым кодексом РФ возложена обязанность уплачивать налоги и сборы. Кроме того, ч. 3 ст. 19 НК РФ также предусматривает, что налогоплательщиком может быть признана иностранная структура без образования юридического лица. В настоящее время в Российской Федерации действуют четырнадцать различных налогов и сборов.

Рассмотрим налоги, плательщиками по которым могут выступать иностранные компании и с уплатой которых с наибольшей вероятностью столкнется иностранная компания, осуществляющая деятельность на территории Российской Федерации, – это налог на добавленную стоимость и налог на прибыль организации.

В части налога на добавленную стоимость необходимо обратить внимание на две ситуации. Первая связана с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза и лицами, признаваемыми налогоплательщиками в связи с этим. Вторая ситуация связана с изменением обложения налогом на добавленную стоимость продаж электронных услуг с 2017 года.

В соответствии со ст. 143 НК РФ, ст. 79 Таможенного кодекса Таможенного союза плательщиком налога является лицо, на которое такая обязанность возложена таможенным законодательством Таможенного союза и Российской Федерации. Объектом налогообложения в данном случае является ввоз товаров на территорию Российской Федерации или реализация товаров на ней. Уплата НДС осуществляется импортером товара, то есть плательщиком иностранная компания может стать только в случае наличия представительства на территории Российской Федерации. Вывоз товаров из Российской Федерации не облагается НДС. Кроме того, в случае процедуры реэкспорта также предусмотрена процедура возвращения уплаченного НДС.

В части изменения обложения налогом на добавленную стоимость электронных услуг отметим, что с 1 января 2017 года условием для признания иностранной компании плательщиком НДС является реализация электронных услуг на территории РФ. Место реализации услуги в этой ситуации определяется по месту деятельности покупателя.

Налог на прибыль организации

В соответствии со ст. 246 НК РФ плательщиком налога на прибыль организации являются иностранные компании, имеющие свои постоянные представительства на территории Российской Федерации либо получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Налоговая база по общему правилу определяется аналогично российским организациям: доход, полученный представительством, за вычетом расходов. Однако предусмотрен особый вариант исчисления налога в том случае, если представительство осуществляет деятельность вспомогательного или подготовительного характера, за которую не предусмотрено получение вознаграждения. В этом случае налоговая база составляет 20% от произведенных расходов.

В случае отсутствия постоянного представительства обложение налогом на прибыль организации проводится по правилам ст. 309 НК РФ. Налогообложению подлежат, в частности:

– доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации;

– процентный доход от следующих долговых обязательств любого вида;

– доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности;

– доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации;

– доходы от международных перевозок при наличии одного из пунктов перевозки на территории Российской Федерации;

– штрафы и пени за нарушение договорных обязательств на территории Российской Федерации.

Однако перечень не является закрытым, иные аналогичные доходы также подлежат налогообложению. При этом в случае отсутствия представительства у иностранной организации исчисление и уплата налога производится налоговым агентом. Так, в случае с выплатой дохода по ценным бумагам налоговым агентом признается депозитарий.

Нарушение порядка уплаты предусмотренных российским законодательством налогов и сборов влечет наступление ответственности. По статье 122 НК РФ «Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора)» это взыскание штрафа в размере 20 или 40% от суммы неуплаченного налога сверх суммы подлежащего уплате налога.

Например, в Постановлении Девятого ААС от 17.02.2014 № 09АП-1074/2014 по делу № А40-118792/13 суд признал законным привлечение организации, являвшейся налоговым агентом иностранной компании по уплате налога на прибыль организации в форме дивидендов с корпоративных прав, к налоговой ответственности. Причиной неправильной уплаты налога стало то, что компания, организованная иностранным инвестором, неверно истолковала положения российского законодательства о дивидендах, не учла позиции высших судов Российской Федерации по этому вопросу, чего, разумеется, можно было избежать при грамотной юридической помощи со стороны российских юридических фирм.

Как видно из примеров, касающихся налога на прибыль организации и налога на добавленную стоимость, Российская Федерация, как и любая иная налоговая юрисдикция, имеет ряд особенностей в части налогообложения иностранных компаний. При выходе на российский рынок наиболее разумным является проведение предварительной консультации со специалистами в сфере законодательства о налогах и сборах. Такой шаг позволит обезопасить себя от негативных последствий, связанных с ответственностью за нарушение действующего законодательства, позволит сократить время на подготовку к началу деятельности в Российской Федерации.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *